1 引言

随着全球化、工业化的进程不断推进，在“3060”目标的建立背景之下，随着国内碳排放权交易市场的试点工作的逐步展开，碳排放及其交易活动的会计信息核算与披露体系的构建也成为我国碳排放权交易架构不断完善的重点任务之一。但是，由于我国碳排放会计相关研究近年才开始，目前并没有完整准确的法律或是规章制度予以参考和实施，导致企业在进行相关碳排放会计信息核算时，账务处理随意，核算方式不统一，核算结果参差不齐，使得碳会计信息无法满足社会公众的需求。

因此，构建一个完善的企业碳排放会计信息核算体系不论是对于企业还是政府，亦或是信息使用者来说愈发重要。

2 意义

从短期来看，加强对企业碳排放会计信息的核算和披露的要求势必会给企业增加相关成本，这对于碳排企业来说的影响也不可小觑。然而关注企业碳排放相关会计核算，进一步也能帮助企业进行绿色化转型，满足当下的低碳经济管理的发展趋势，长远来看不但能提高企业节能减排的意识，也能一定程度上降低排污成本，提高经营效率，建立绿色化可持续发展的企业形象。

3 企业碳排放交易会计的基本理论框架

3.1碳排放会计核算目标

碳会计作为环境会计的一个分支，除了有环境会计的核算特点以外，还具有较强的层次性和复杂性。从不同层次来分析，碳排放会计核算的目标主要可分为两点：第一是经济目标，碳排放会计基于“碳达峰、碳中和”的背景之下，为了帮助企业节能减排，完成国家对于二氧化碳减排的要求，并实现可持续发展，通过会计信息核算提高管理层对于绿色环保的意识，以便在低碳发展的道路上进一步提高成本效益，实现利润最大化。第二是社会目标，企业准确进行碳排放权的交易相关账务处理，及时、完善的向信息需求者提供需要的信息，为其投资决策以及监督提供指导和意见，反过来进一步帮助企业更好的履行其社会环境责任，从而在行业中提升企业的信誉，提高市场中竞争力。

3.2碳排放会计核算原则

碳排放会计核算时，应遵守的原则主要有以下几条：社会性和外部影响内在化原则、战略性和系统性相结合的原则、激励和取长补短的原则、强制与自愿相结合的原则等。社会性原则意味着公司所负担的成本和费用不仅包括公司自身发生的成本，还包括公司向外部环境产生的成本，如企业二氧化碳排放对于自然界、利益相关者和社会公众的外部性影响，也可以称为外部环境成本。只有将这种外部性的环境或碳成本被包括在正常运作的成本中，才可以正确衡量公司的经济、环境和社会效益。战略性和系统性相结合的原则是基于低碳经济管理模式，不断调整公司的发展战略，将碳排放因素作为提高公司竞争力，实现最终目标，增强公司竞争优势的战略因素之一。

按照系统性原则，从系统内各种活动的协调统一出发，碳交易和预算、碳核算和管理以及碳绩效和鉴证等活动应被视为一个系统。在采取企业绿色化转型和控制碳排放的管理过程中，还可以通过采取一系列的激励方法来鼓励或是约束企业的行为，以达到更好的落实碳交易相关措施的目标。其次，在进行二氧化碳排放量核算以及相关交易活动的确认和计量时，也要考虑到中国经济发展的特点。中国正承担着控制二氧化碳排放量的艰巨任务，因此，我们不但要遵守中国特色的经济发展道路，还应当参考国外已经十分完善的相关会计账务处理的内容。

3.3碳排放会计核算的会计假设

（1）会计主体假设在“碳达峰、碳中和”的背景下，企业作为市场中的一分子，其主要责任不仅仅限于准确的进行会计信息的披露，而是要把低碳发展、节能减排放在战略决策的第一考虑位置上。因此，碳排企业作为碳排放会计的主要主体，在进行会计核算假设时考虑的方面应当更全面。首先，企业应当在核算之前将碳排放相关成本、收益均纳入核算内容之中，同时，在考虑对企业内部能源、资源信息核算时，也应该综合其与其他利益相关者之间的关系。

（2）可持续发展假设是碳排放会计核算的重要基础，企业要想完成低碳转型，就需要以长远的目标进行战略规划，包括研发节能减排技术、转型升级生产模式、使用新型环保能源等。站在该假设的基础上，要求企业会计人员不能仅以经济增长作为核算的目标，而是需要在涉及到碳排放及其交易的会计信息确认、计量、记录、报告时应结合可持续发展的理念。毕竟如果没有可持续发展，社会环境受到破坏，企业也无法继续经营下去。

（3）环境有价值假设也是在碳排放会计核算当中新增加的内容，以往会计核算时并没有将环境考虑在其中，仅作为一个参考项，常常被会计实务人员所忽略，然而，在越来越重视环境发展的当下，尤其是在企业盲目追求经济利益而忽视环境资源下，环境资源的不可再生性导致其越来越稀缺，其价值也逐渐突出。尽管环境资源的价值无法准确进行量化，但是企业首先需要意识到环境的价值，再通过相关交易活动中进行进一步间接的确认和核算。

3.4碳排放会计核算的原则

（1）充分性原则。企业在对外进行碳排放及其交易的相关会计信息披露时，应当遵循现有指导意见和规定，完整、真实的披露企业碳排放权的使用、处置和留存情况，也应当按照真实情况披露其交易成本和收益内容，同时，还应当及时披露企业对于环境责任的实施和控制情况，通过相关信息的披露得以监督企业进行低碳绿色化转型。

（2）警示性原则。碳排放会计的主要核算对象是企业在生产经营购销过程中，牵涉到的有关碳资产及其资金运动。在日常核算中，碳排放会计应该对全过程进行监督，检查企业对于节能减排相关任务的履行情况，当发现数据出现异常，就能立刻提醒企业，需要更改发展战略规划。

（3）强制性与灵活性相结合原则。对于部分企业来说披露碳会计信息，可能导致泄露商业机密或是影响企业在市场中的竞争力，因此对于披露相关会计信息产生抵制心理。有关部门应该充分结合具体情况，对企业存在的疑问进行疏导，适当给予相应处罚。同时，相关政府部门或是环保部门也应当制定统一的法律法规，要求企业在遵守统一的会计准则的前提下，灵活选择核算的方法，提高企业信息披露的积极性。

4 针对当前国内有关会计处理暂行规定的分析

4.1《暂行规定》的主要内容

（1）明确核算处理。《暂行规定》中确定，主要的二氧化碳排放企业在获得企业免费的碳排放配额后，不需要进行任何账务处理；但是通过交易外购的形式取得的碳排放配额，应按取得成本确认，并在购买日确认为企业资产，且不涉及负债的确认。

（2）进行科目的区分。《暂行规定》中增设确认企业通过交易取得的碳排放配额的“碳排放权资产”科目，这一内容跟与国际现行会计处理方法相同。但规定中为了减少碳排放权及其交易活动对财务报告的影响，并未在负债方增加相关应付类会计科目。

（3）使账务处理更简便。《暂行规定》提出企业在取得政府无偿分配的碳排放配额是无需进行账务处理，并且当碳排企业当期二氧化碳排放量超过其配额时，也不用在所属会计期间内记录相应的负债义务。

（4）说明财务报表中的列报和披露内容。《暂行规定》中提出，企业通过外购取得的“碳排放权资产”期末余额计入“其他流动资产”的余额中统一对外披露，并且最终在财务报表附注中说明“其他流动资产”期末余额中包含的企业碳排放权的金额。

4.2《暂行规定》的不足之处

（1）核算内容不完善。在该《暂行规定》的文件中，并未要求对企业获得政府无偿分配的碳排放权配额进行账务处理，取得时不登记获得成本，持有期间也不做任何核算与计量的工作，然而，无偿取得的碳排放配额也属于企业需要管理分配的内容之一，如果不从完整进行核算相关内容，是否不符合实质重于形式的核算原则，需要进一步的深入分析。

（2）无法准确披露会计信息的经济实质。《暂行规定》中为了使得会计的账务处理更加方便可行，针对企业购入的碳排放配额采用历史成本进行披露列报，但是全国各地都逐步开始成立起自己的碳排放交易二级市场，相关碳排放权的售价将不再是某一个稳定的价格，而是不断变动。这时候如果继续使用历史成本计量和核算，将无法准确衡量碳排放配额的当前市场价格，最终导致会计财报中的信息不准确。

（3）碳排放权知识不普及且交易内容单一。自从全国碳市场开放自由交易以来，交易量一直较低，主要的影响因素是相关市场和规则没有在企业中普及，绝大部分公司并不熟悉交易的内容和制度，对碳排放权交易市场不了解，也缺乏高层次人才。而且相对成熟先进的欧美碳排放权市场中有多种多样活跃的金融工具的参与，而在我国，主要参与主体还是单一的金融业务，是否需要进一步发展更加多样的具有金融属性的交易产品，以及此类金融产品应当如何计量、记录、报告，也需要进一步分析。

5 提高我国碳排放及其交易会计核算内容的建议

（1）完善进行会计相关资产的确认和计量。经上述分析后发现，国内暂行规定中并未要求企业会计对于政府无偿分配的碳排放份额同时进行资产和负债的确认，然而，即便企业获得无偿的碳排放配额，但是也有权对其进行使用、管理、处置等权利，也相应享有对其的收益权。若相关企业通过绿色化转型，大大降低了碳排放量，将剩余碳排放权进行对外售出，那么也应当进行收入与成本的账务处理。因此，需要完善对于企业取得无偿分配的碳排放权配额相应的资产与负债的确认。

（2）首次入账和持有期间使用公允价值衡量。随着各地开始成立自己地区的碳排放权交易市场，碳排放权的价值也不再是一个固定不变的价值，因此假设碳排放权配额继续使用历史成本登记入账价值，以及进行后续持有期间的核算列报，将无法准确体现其经济实质，不符合会计信息质量要求。因此，建议在进行碳排放权的核算与计量时，在一开始就应当采用公允价值计量，以反映其真实的价值。

（3）提高信息披露的质量。由于目前相关条例和暂行规定中仅要求企业对于碳排放权配额相关使用管理情况等非财务信息在附注中披露，导致企业在平衡环境效益与经济利益时，更加倾向于获取最大的利润，更何况企业进行节能减排、绿色化转型需要投入巨大的成本，因此部分碳排企业对于相关信息披露的积极性并不高。所以，相关部门和各地碳排放权交易市场在对有关企业和交易活动进行监管时，应当增加相应的鼓励与激励政策，提高企业碳排放会计信息披露的质量。

结语

综上分析，《碳排放权交易有关会计处理暂行规定》无疑给现有部门和碳排企业对于碳排放权及其相关交易活动涉及的会计信息确认与核算提供了重要的参考意义。然而相关细则中的具体账务处理，如：核算价值、信息质量等并没有涵盖到所有交易内容，需要有关部门和会计领域研究人员进一步分解细化和研究。